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资产减值的理论基础及其计量属性

作者:admin 来源:网络日期:2009-9-25 2:04:11

一、资产的定义及其减值原因
我国在2006年《企业会计准则—基本准则》中,资产被定义为:过去的交易或者事项形成的,由企业拥有或者控制的,预期能给企业带来经济利益的资源。在资产的这项定义中,预期能给企业带来经济利益是指资产的消耗或使用直接或者间接导致现金和现金等价物流入企业的潜力。因此,预期能给企业带来经济利益是资产的主要特征之一,当一项资产的使用不能给企业带来经济利益或者带来的经济利益低于其账面价值时,如果继续按照账面价值对企业的资产进行计量,就会导致列报上的高估资产和盈利。因此,为了提高会计信息的相关性和可靠性,反映会计信息质量的谨慎性要求,方便投资者和债权人依据会计报表进行决策,需要对资产进行减值测试,计提减值准备。
资产减值是指因外部因素或内部使用方式或范围发生改变而导致资产的使用价值降低,使得资产的可收回金额低于资产的账面价值。一般情况下,这种减值是非预期的、偶然的。可能会造成资产减值的原因如下:(1)资产的市场价格在当期下跌,下跌幅度大大高于因正常的时间推移或正常使用而带来的价格下降;(2)技术、市场经济和法律等企业经营环境或资产提供服务的市场,在当期或未来期间发生重大变化,对企业产生负面影响,比如新工艺、新技术的开发利用使得原有的固定资产、技术、产品等快速被淘汰; (3)市场利率或其他市场的投资报酬率已提高,影响企业计算资产使用价值的折现率,资产使用价值降低;(4)企业计划改变资产的原使用方向。在出现上述情形时,资产的账面价值已不能正确反映资产在使用过程中预期能为企业带来的经济利益,需要对其进行减值测试从而正确估计其公允价值。http://www.dxlww.net 代写论文网
需要指出的是资产减值的概念与资产消耗不同,必须对两者加以区分,资产的耗费是指资产在使用过程中逐步消耗其原有价值的过程。资产的耗费体现在对资产计提折旧及摊销上面,以固定资产为例,固定资产对企业的经营管理具有服务的潜能,然而固定资产的服务潜能会随着生产经营中的不断利用以及时间的推移、科技的进步而逐渐衰减、消逝。因此,为了在固定资产使用寿命结束时积聚资金更新资产,企业必须在固定资产的使用年限内,按照资产的消耗方式和服务潜能对固定资产进行系统合理的摊销,即对固定资产计提折旧。由此可见,资产的耗费与计提折旧与摊销实际上是对资产历史成本的合理分配问题,资产净值加上已提折旧即为资产的账面价值。而资产减值是由于资产的外部或内部因素的改变使得资产的可回收金额低于其账面价值而采取的保值性措施,从会计学角度看,资产减值是现值和历史成本这两种计量属性对同一种资产进行计量时产生的差异,这种差异源于社会经济环境的不确定性。当资产的可收回金额低于历史成本时,资产的账面价值就不能反映资产的真实价值,资产就发生了减值,二者的差值即为资产减值。对于发生的资产价值的减值如果不予以确认,必然虚夸资产的价值,这不符合真实性原则,也有悖于稳健性原则。因此,企业应当在期末或者至少在每年年度终了,对资产逐项进行检查,依据稳健性原则,合理地估计资产的减值损失。
二、资产减值的理论渊源
决策有用观是在资本市场日渐发达的历史背景下形成的。在资本市场上,投资者进行投资决策需要有大量可靠而相关的会计信息,从而关注的重点从历史成本向公允价值转变;资本市场的要求同时使得披露的信息量和范围不断扩大,不仅要求披露财务信息、定量信息和确定信息,而且要求更多地披露非财务信息、定性信息和不确定信息。而这些信息的提供总是要借助于会计系统,因此,会计信息的提供必须以服务于决策为目标取向。
决策有用观的核心是提供有助于经济决策的信息,它将会计信息使用者置于会计系统的中心,强调会计报表本身的有用性而不是编制财务报表所依据的会计准则和会计系统整体的有用性。决策有用观的会计目标强调了会计信息使用者的核心地位,要求提供的会计信息要满足信息使用者做出经济决策的需要。例如企业的投资者要对企业的资金供给做出决策,企业的债权人要对是否提供信贷资金做出决策等等。企业的利益相关者对企业的会计信息有着自身的需求,而决策有用观的会计目标就是为实现这一需求而对会计工作提出的要求。决策有用观的主要理论观点是:(1)会计的目标在于提供决策有用信息,会计的着眼点在于会计报表本身的有用性;(2)只要符合成本效益原则,无论信息的主观程度如何,信息量是多多益善;(3)在计量属性和计量模式的选择上主张多种计量属性(历史成本、现行成本、现行市价、可变现净值、未来现金流量现值等)并存择优,还倡导物价变动会计模式;(4)不过分强调会计信息的精确性。
资产减值准则的制定和实施反映了决策有用观理论在会计计量和列报上的观点,为了贯彻会计信息有利于报表使用者制定决策的原则,决策有用观反对在资产进行大幅贬值的情况下依然采用历史成本计量,主张根据市场价格的变化对资产和负债的账面价值进行相应的调整,以使其更能反映出企业的真实价值,为投资者和债权人决策提供相关性更强的依据。然而,为了贯彻会计计量的谨慎性原则,避免企业因为市场价值的上升而随意高估资产的账面价值,会计准则并不要求在资产市价上涨时重估价格,而仅仅要求在账面价值低于市场价值的情况下对资产计提减值准备。实际上,资产减值的思想源远流长,最早可追溯到中世纪的欧洲,进入20世纪以后,由于利率汇率的多变及经济全球化过程使企业经营面临的风险定性增加,资产减值原则逐渐发展完善。1995年3月美国财务会计准则委员会(FASB)第121号准则公告《长期资产减值和待处置的长期资产的会计处理》规定,在评估长期资产和某些可辨认无形资产的账面价值的可收回性时,如果使用该项资产以及最终处置可产生的预期的未来现金流量的总和低于其账面值,就应当确认减值损失。减值损失的计量应建立在公允价值的基础上。在评估可收回价值时,FASB采用的是未折现的预期现金流量,而在确认资产减值时则以公允价值为基础。国际会计准则IAS 25《投资会计》规定,长期投资的账面金额因非暂时性的下跌而发生的减少数,应计入损益表,除非它们能与以前的重估价相抵销。我国在2006年制定的会计准则中,借鉴决策有用观的相关思想和国际会计准则的实施效果,首次适度的引入了公允价值的概念并同时完善了资产减值的相关原则,在《企业会计准则第8号—资产减值》中规定,对子公司、联营公司和合营企业的长期股权投资;采用成本模式进行后续计量的投资性房地产;固定资产;生产性生物资产;无形资产;商誉;探明石油天然气矿区权益和井及相关设施都适用资产减值准则,同时为了贯彻会计计量的谨慎原则,避免滥用减值准备的转回操纵利润,要求上述资产的减值准备一旦计提即不准转回。
三、资产减值与会计计量属性
会计计量属性包括(一)历史成本。在历史成本计量下,资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额,或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量。负债按照因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额,或者承担现时义务的合同金额,或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。(二)重置成本。在重置成本计量下,资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。负债按照现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。(三)可变现净值。在可变现净值计量下,资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计量。(四)现值。在现值计量下,资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流量的折现金额计量。负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量