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会计师事务所鉴证企业内控报告的理性思考

作者:admin 来源:网络日期:2008-12-23 0:36:27

[摘要] 本文从美国公众公司会计监督委员会(PCAOB) 内控报告鉴证标准的最新进展出发, 解读PCAOB 近几年美国会计师事务所鉴证企业内控报告的研究成果, 探索完善我国会计师事务所鉴证内控报告业务的有效路径, 提出的建议包括准确地定位内控报告鉴证业务, 强化审计独立性理念, 不断提高注册会计师的相关执业能力, 提高内控报告的鉴证质量和效率, 建立和完善内控评价标准和相关执业准则, 规范内控鉴证报告的披露等等。

[关键词] PCAOB; 内控报告; 鉴证; 会计师事务所

一、引言针对安然、世通公司等一系列财务丑闻, 美国国会在2002 年7 月出台《萨奥法案》(SOA) , 旨在通过立法强制公司建立有效透明的监督体制, 恢复投资者对美国资本市场的信心。其中第404 条款对公司内部控制作出了特别的规定, 即国会不仅要求管理层报告公司对财务报告的内部控制, 而且要求注册会计师证实管理层报告的真实性、准确性。2006 年7 月, 我国代写论文上海交易所发布《上市公司内部控制指引》, 对上市公司内控的信息披露提出了有关要求, 对会计师事务所鉴证上市公司内控报告进行了规定。根据这一规定, 中国国航、中国卫星及民生银行等50 多家上海交易所上市公司在2006 年年报中, 主动披露了公司内部控制的董事会自我评估报告和会计师事务所的核实评价意见。上交所副总经理周勤业表示, 上海交易所将用3 年时间,让所有上市公司主动披露公司内部控制建设情况; 同时把目前的以会计控制为主的内部控制, 过渡到财务报告相关的内部控制和公司整体的内部控制。2006 年9 月, 深圳交易所发布《上市公司内部控制指引》, 规定公司要同时披露经注册会计师审计的年度财务报告和内控报告。因此, 在2006 年年报披露的深市公司中, 有燕京啤酒、云南白药及首钢股份等24 家公司主动披露了内控报告及会计师事务所对其内控报告的核实评价意见。无论是美国2002 年的SOA404 条款的实施, 还是我国2006 年上海交易所、深圳交易所的《上市公司内部控制指引》的出台, 都促使我国会计师事务所鉴证企业内控报告这项新兴的业务深入开展。笔者认为, 立足国情、借鉴国际先进做法是我们应当坚持的原则。PCAOB 在规范会计师事务所对内控报告进行鉴证方面取得了不少成功的经验, 值得我们学习和借鉴。http://www.dxlww.net代写论文网

二、PCAOB 内控鉴证标准的最新进展及其实施效果的解读( 一)PCAOB 内控鉴证标准的最新进展PCAOB制定了审计准则第2号(ASNo.2)———“与财务报表审计相关的针对财务报告的内部控制的审计”, 以促使公司建立有效的内部控制监督体系, 从而为有效的公司治理奠定良好的基础。从连续两年PCAOB发布的有关会计师事务所鉴证企业内控报告的研究成果中可以看出,AS No.2 在美国国内的开展取得了相当程度的进步与完善; 但是, 在实施中暴露的问题也同样棘手, 并亟待解决。2007 年5 月, 美国证券交易委员会(SEC) 最终发布了“管理层报告内部控制指南”, 大大方便了公司今后执行SOA404 条款, 这标志着对SOA的修改进入了实质性操作阶段。在实施内控报告鉴证业务中, 注册会计师通常认为ASNo.2 是导致他们过度谨慎的一个准则。因此, 为提高内控报告鉴证质量和效率, PCAOB在修订完善ASNo.2 的基础上, 通过了审计准则第5 号(AS No.5) , 以提高准则的清晰度, 降低其使用难度, 该准则在2007 年11 月生效。( 二) 解读PCAOB 内控鉴证标准的实施效果2005 年11 月, 即实施ASNo.2 的第一年, PCAOB 发布了对会计师事务所执行ASNo.2 情况进行调查的研究报告。在调查过程中, PCAOB发现注册会计师在执行ASNo.2 的第一年中遇到了巨大的困难。例如, 没有可供借鉴的现成实例; 具有评价与测试内部控制工作经验或受过类似培训的人员的短缺; SOA404 条款强制执行的时间期限的紧迫, 等等。在这种困境下, 注册会计师执行该项审计活动的效率与效果远没达到原先预想的状态, 没有满足ASNo.2要求达到的目标。但PCAOB相信, 随着注册会计师有关经验的提高, 该项审计工作的效率与效益会得到不断改进。2007 年4 月, PCAOB 发布了一份针对AS No.2 实施第二年情况的研究报告。在报告中, PCAOB 表示2006 年对于内控审计的检查重点是会计师事务所是否在有效率59/ CHINA MANAGEMENT INFORMATIONIZATION 审计研究的方式下实现内控审计的目标。通过对275 个内控审计业务的检查, PCAOB 发现多数会计师事务所在提高内控审计的效率方面取得了进步( 这里的效率是指以最小的努力和资源支出实现PCAOB准则的目标) 。如使用同一个审计小组进行财务报表审计和内部控制审计, 在结合审计方面有进步; 在采用自上而下的审计方法上做得比较好, 重点关注有关公司层面控制的测试和评价, 花费较少的时间测试有关程序和交易层面的控制; 根据风险水平的不同改变测试的范围, 从而实现了较高的效率; 利用他人的工作也比ASNo.2 实施的第一年要多。这些进步源于对SOA404条款实施时间约束的放宽、审计人员和上市公司积累经验的增加以及会计师事务所在审计方法和员工培训方面的改进。尽管取得了上述进步, PCAOB表示还应关注并理性思考下面需要进一步完善的内容。1. 没有充分结合内控报告审计与财务报表审计有的审计师对于计划和执行两种审计在本质上是分开的, 没有结合他们的审计; 有的审计师没有根据控制测试的结果调整实质性程序的性质、时间和范围; 有的审计师认为上市公司没有完成对内部控制的评价, 所以他们延迟了控制测试, 在近期末时进行, 这与财务报表实质性测试工作的时间结合在一起, 使得他们无法充分结合两种审计。上述表现都不利于审计师有效地完成两种审计。2. 审计方法不当影响内控报告审计的效率和效果有的审计师在工作中未能有效地运用自上而下的审计方法, 而过多地使用自下而上的方法; 有的审计师在对公司层面的控制进行测试和评价后, 没有根据测试结果改变程序、交易层面控制的测试程度; 有的审计师没有根据各个认定层次的风险水平而相应地调整测试的性质、时间和范围, 在整个测试过程中使用同一种方法, 造成高风险领域审计资源不足, 而低风险领域审计资源浪费的现象;有的审计师在穿行测试中, 用不同的交易测试不同的控制, 而没有用一笔交易测试整个控制; 有的审计师没有通过充分地咨询被审企业的有关人员从而获得对整个交易过程全面的理解, 而实施这样的调查可以有效地帮助审计师确定哪些环节在公司的控制是缺失的或者是无效的, 从而确定下一步测试的性质和范围; 有的审计师对于重要账户的识别仅仅基于定量方法, 而没有应用定性方法, 认为超过一定数量限制的账户就是重要的, 应该被包括在控制测试中, 而实际上对其测试的意义不大。上述审计方法的不当, 都使得审计工作缺乏效率, 降低了审计效果。3. 合理有效地利用他人工作成果尚显不足准则允许审计师适当地利用他人( 他们完全地符合审计师对特定控制风险的评估及执行者客观性和工作能力的要求) 的工作, 以实现审计师不在低风险领域重复工作,把自己的精力更好地集中在高风险控制上, 但有的审计师没有在准则允许的程度内使用他人的工作。此外, 大多数会计师事务所描述一个特定的范围( 通常是百分比表示)来指导审计师使用他人工作的程度, 在这种情况下, 审计师通常选择最保守的方法( 即选择利用他人工作范围的下线和自己测试范围的上线) 。审计师仅仅使用定量方法, 可能会影响审计测试的质量和效果。4. 影响内控报告审计的企业方面的因素有的审计师认为企业的环境会影响内控报告审计工作的开展, 或者说企业的某些环境因素会增加审计师的工作量; 有的审计师认为企业在近年末才完成内部控制的评估和测试, 从而降低了审计师利用他人工作来减少自身进行测试的机会; 企业为了能够补救识别的控制缺陷或其他的原因, 要求审计师延迟内控测试, 这样就减少了充分结合两种审计和使用他人工作的机会。对此, PCAOB鼓励审计师与其客户和他们的审计委员会尽可能地沟通, 发现并解决企业自身的因素对审计师工作的影响。此外, 有的会计师事务所没有规范的自我监控程序,用来监督审计师在业务水平上与PCAOB的有关准则要求相一致。针对上述结果, 笔者相信, 通过改进审计方法, 加强和规范有关培训和指南, 增加内部监控以及与企业进行充分的沟通等途径, PCAOB 所检查的这些会计师事务所在内控报告审计业务中会更加具有效率, 审计过程将持续得到完善。上述思考对于提高我国刚刚起步的内控报告鉴证业务的效率尤为重要和珍贵。http://www.dxlww.net代写论文网